전원재판부 2006헌바95, 2008. 7. 31.

【판시사항】 1. 구 소득세법 제88조 제1항 전문(2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것), 구 소득세법 제94조 제1호 중 ‘양도’ 부분(2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것), 소득세법 제98조(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것), 소득세법 부칙(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것) 제8조 전단(1995. 12. 29. 법률 제5031호로 전부 개정된 것, 이하 이들 법조항을 통틀어 ‘이 사건 심판대상 조항’이라 한다)이 조세법률주의원칙에 위반되는지 여부(소극) 2. 소득세법 제98조(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것)가 포괄위임금지원칙에 위반되는지 여부(소극) 3. 이 사건 심판대상 조항이 재산권을 침해하는지 여부(소극) 4. 이 사건 심판대상 조항이 신뢰보호원칙에 위반되는지 여부(소극) 【결정요지】 1. 소득세법 제88조 제1항 전문과 제94조 제1호가 규정하고 있는 ‘양도’는 양도소득세 제도 및 입법취지, 당해 문구의 일반적 의미 등을 종합해 볼 때 자산이 유상으로 사실상 이전되는 경우를 의미함이 분명하고, 제98조와 관련조항을 전체적ㆍ체계적으로 해석하면 하위법규인 대통령령에서 규정될 내용과 범위를 예측할 수 있으며, 부칙 제8조는 제88조 제1항, 제94조 제1호 및 제98조에 따른 의제 규정에 해당하므로, 양도소득세제도 및 이 사건 심판대상 조항의 입법취지, 당해 문구의 일반적 의미 등을 종합해 볼 때, 이 사건 심판대상 조항이 과세요건을 명확하게 규정하지 아니하여 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 침해하고 있다고 할 수는 없으므로, 조세법률주의원칙에 위반되지 아니한다. 2. 소득세법 제98조는 자산의 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다고 규정하고 있는바, "자산의 양도"에 관하여는 소득세법 제88조 제1항에서 "자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도ㆍ교환ㆍ법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다."고 규정하여 그 개념을 명백히 하고 있고, 취득이라는 개념은 양도에 대응하는 개념이므로 그 개념도 명백하다고 할 수 있다. 따라서 소득세법 제98조에 의하여 대통령령에 규정될 내용인 자산의 양도나 취득의 시기라는 것은 그 개념이 명백한 것이고 그에 따라 하위 법규인 대통령령에서 규정될 내용도 명백하다고 할 것이므로 위 법률규정은 위임의 명확성을 갖추었다고 할 것이다. 또한 자산의 양도나 취득시기는 그 규율대상이 지극히 다양하고, 수시로 변화하는 것이어서 이를 대통령령에 위임함에 있어서 위임의 구체성 요건은 완화되어야 할 것인바, 소득세법 제98조와 관련 법률조항을 전체적ㆍ체계적으로 해석하면, 국민이 하위 법규인 대통령령에서 규정될 내용과 범위를 예측할 수 있다고 할 것이므로, 소득세법 제98조는 포괄위임금지원칙에 위반되지 아니한다. 3. 이 사건 심판대상 조항은 재산권을 제한함에 있어서 그 입법목적에 필요한 최소한의 범위로 한정하지 아니하였다거나 부적절한 방법을 선택하였다고 볼 수 없다. 따라서 이 사건 심판대상 조항은 과잉금지원칙에 위반되지 아니하므로 청구인의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다. 4. 이 사건 심판대상 조항에 의하여 사법(私法)상의 부동산소유권 취득시기가 변동되는 것이 아닐 뿐만 아니라 실질과세의 원칙을 실현하기 위하여 세법상 부동산소유권의 취득시기를 민법과 달리 정할 수 있어, 민법의 규정에 대한 청구인의 신뢰는 조세와 관련된 입법을 통하여 실현하고자 하는 담세력에 상응한 과세라는 공익적 목적보다 우선하여 보호되어야 할 합리적인 이유가 없으므로, 이 사건 심판대상 조항은 신뢰보호원칙에 위반되지 아니한다. 【심판대상조문】 구 소득세법(2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것) 제88조(양도의 정의) ① 제4조 제3호 및 이 장에서 "양도"라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(상속세 및 증여세법 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. ② 생략 구 소득세법(2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조(양도소득의 범위) 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득 2.～5. 생략 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것) 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. 소득세법 부칙(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것) 제8조(양도자산의 취득시기에 관한 의제) 제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984년 12월 31일 이전에 취득한 것은 1985년 1월 1일에 취득한 것으로 보며, 동조 제2호 내지 제5호에 규정하는 자산의 경우로서 대통령령이 정하는 자산에 대하여는 대통령령이 정하는 날 에 취득한 것으로 본다. 【참조조문】 헌법 제23조 제1항, 제59조, 제75조 민법 제185조(물권의 종류) 물권은 법률 또는 관습법에 의하는 외에는 임의로 창설하지 못한다. 민법 제186조(부동산물권변동의 효력) 부동산에 관한 법률행위로 인한 물권의 득실변경은 등기하여야 그 효력이 생긴다. 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부 개정된 것) 제4조(소득의 구분) ① 거주자의 소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. 1. 종합소득 당해연도에 발생하는 이자소득ㆍ배당소득ㆍ부동산임대소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득과 기타소득을 합산한 것 2. 퇴직소득 퇴직으로 인하여 발생하는 소득과 「국민연금법」 또는 「공무원연금법」 등에 의하여 지급받는 일시금(부가금ㆍ수당 등 연금이 아닌 형태로 일시에 지급받는 것을 포함한다. 이하 같다) 3. 양도소득 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득 4. 삭제 ② 제1항의 규정에 따른 소득을 구분함에 있어서 제17조 제1항 제5호의 규정에 따른 투자신탁외의 신탁(「간접투자자산 운용업법」 제135조의 규정에 따른 보험회사의 특별계정을 제외한다)의 이익은 「신탁법」 제1조 제2항의 규정에 따라 수탁자에게 이전되거나 그 밖에 처분이 된 재산권에서 발생하는 소득의 내용별로 소득을 구분한다. ③ 비거주자의 소득은 제119조의 규정에 따라 구분한다. 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부 개정된 것) 제92조(양도소득과세표준의 계산) ① 거주자의 양도소득에 대한 과세표준(이하 "양도소득과세표준"이라 한다)은 종합소득 및 퇴직소득에 대한 과세표준과 구분하여 계산한다. ② 양도소득과세표준은 제94조부터 제102조까지와 제118조의 규정에 의하여 계산한 양도소득금액에서 제103조의 규정에 의한 양도소득기본공제를 한 금액으로 한다. 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부 개정된 것) 제95조(양도소득금액) ① 양도소득금액은 제94조의 규정에 의한 양도소득의 총수입금액(이하 "양도가액"이라 한다)에서 제97조의 규정에 의한 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유특별공제액을 공제한 금액으로 한다. ②～⑤ 생략 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부 개정된 것) 제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다. ②～③ 생략 구 소득세법(2001. 12. 31. 법률 제6557호로 개정되기 전의 것) 제104조(양도소득세의 세율) ① 거주자의 양도소득세는 당해연도의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 1. 제94조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호의 규정에 의한 자산 중 다음 제2호 및 제3호에 규정된 것을 제외한 자산 2. 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산으로서 그 보유기간이 2년 미만인 것 양도소득과세표준의 100분의 40 3. 미등기양도자산 양도소득과세표준의 100분의 65 4. 제94조 제1항 제3호의 규정에 의한 자산 가. 대통령령이 정하는 중소기업(이하 이 장 및 제160조 제6항에서 "중소기업"이라 한다)외의 법인의 주식 등으로서 대주주가 1년 미만 보유한 주식 등 제1호의 규정에 의한 세율 나. 중소기업의 주식 등 양도소득과세표준의 100분의 10 다. 가목 및 나목외의 주식등 양도소득과세표준의 100분의 20 5. 삭제 ②～③ 생략 ④ 제1항의 규정에 의한 세율은 그 세율에 100분의 15를 가감한 범위 안에서 대통령령으로 조정할 수 있다. ⑤ 생략 구 소득세법 시행령(2000. 12. 29. 대통령령 제17302호로 개정되기 전의 것) 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다. 1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일. 다만, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 한다. 2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일 3. 재정경제부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날 4. 자기가 건설한 건축물에 있어서는 사용검사필증교부일. 다만, 사용검사 전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다. 5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날 6. 민법 제245조 제1항의 규정에 의하여 부동산의 소유권을 취득하는 경우에는 당해부동산의 점유를 개시한 날 ② 생략 ③ 토지구획정리사업법 기타 법률에 의한 환지처분으로 인하여 취득한 토지의 취득시기는 환지전의 토지의 취득일로 한다. ④～⑧ 생략 【참조판례】 헌재 1996. 8. 29. 95헌바41, 판례집 8-2, 107, 124 헌재 2002. 6. 27. 2001헌바44, 판례집 14-1, 590, 596-597 헌재 2006. 6. 29. 2004헌바8, 판례집 18-1하,219,228-229 헌재 2007. 4. 26. 2006헌바71, 판례집 19-1, 502, 507-509 헌재 1995. 11. 30. 93헌바32, 판례집 7-2, 598, 606 헌재 1996. 6. 26. 93헌바2, 판례집 8-1, 525, 532 헌재 1997. 7. 22. 96헌바80등, 판례집 11-2, 90 헌재 2006. 4. 27. 2005헌바69, 판례집 18-1상, 561, 568-569 헌재 2006. 11. 30. 2006헌바36등, 판례집 18-2, 488, 506 헌재 1995. 6. 29. 94헌바39, 판례집 7-1, 896, 910 【전문】【당 사 자】 청 구 인 박○성 대리인 변호사 황수현 당해사건대법원 2005두9866 양도소득세 부과처분취소 【주 문】 ① 구 소득세법 제88조 제1항 전문(2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것), ② 구 소득세법 제94조 제1호 중 ‘양도’ 부분(2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것), ③ 소득세법 제98조(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것), ④ 소득세법 부칙(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것) 제8조 전단(1995. 12. 29. 법률 제5031호로 전문개정된 것)은 헌법에 위반되지 아니한다. 【이 유】 1. 사건 개요 및 심판 대상 가. 사건 개요 (1) 청구인은 1970. 4. 11. 허○경으로부터 서울 ○구 ○동 산34-7 임야 9,750평(이하 ‘이 사건 임야’라 한다)을 40,950,000원에 매수하고, 1970. 5. 21. 그 소유권이전청구권 보전을 위하여 5. 18.자 매매예약을 원인으로 한 가등기를 마쳤고, 그 후 1982년 경 토지구획정리사업이 완료되어 이 사건 임야가 서울 강남구 대치동 949-1 대 852㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 비롯한 24필지 면적 합계 17,404.8㎡의 대지로 환지 확정되자 청구인은 1990. 8. 28. 그 토지 전부에 관하여 1970. 5. 18.자 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다. (2) 청구인은 2000. 7. 24. 주식회사 지한정보통신에 이 사건 토지를 양도하였고, 이에 대하여 양도소득 과세표준 예정신고를 함에 있어 그 취득시기를 그 소유권이전등기일인 1990. 8. 28.로 하고 당시의 기준시가에 따라 취득가액을 산정하여 양도소득세액을 236,228,642원으로 신고하였다. 그러자 종로세무서장은 청구인이 1970. 5. 18.경 이 사건 임야를 취득한 것으로 보고 소득세법 부칙(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것) 제8조(1995. 12. 29. 법률 제5031호로 전문개정된 것)에 따라 1985. 1. 1.을 취득시기로 의제한 다음 그 취득가액을 산정하여 이 사건 토지에 대한 2000년 귀속분 양도소득세액을 973, 741,284원으로 경정하여 2002. 1. 1. 청구인에게 위 신고세액을 공제한 737,512,640원을 추가로 부과고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다). (3) 이에 청구인은, 이 사건 임야를 매수하고 잔금을 지급하지 못하여 소유권이전등기를 마치지 못하고 있다가 1990. 1. 19.에야 비로소 잔금 20,950,000원을 지급한 후 이 사건 임야에 관하여 소유권이전등기를 마쳤으므로 이 사건 토지의 취득시기는 잔금을 청산한 1990. 1. 19. 또는 소유권이전등기를 마친 1990. 8. 28.이라 할 것인데도 그 취득시기를 이와 다르게 보아 이 사건 처분을 하였다고 주장하며 종로세무서장을 상대로 이 사건 처분의 취소를 구하는 행정소송을 제기하였으나 2004. 6. 8. 기각되었고(서울행정법원 2002구단7343호), 이에 불복하여 항소하였으나 2005. 7. 12. 기각되었으며(서울고등법원 2004누13365호), 다시 이에 대하여 상고하였다(대법원 2005두9866호). (4) 청구인은 상고심 계속 중인 2005. 9. 29. 및 같은 해 10. 7. ① 구 소득세법 제88조 제1항 전문(2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것), ② 구 소득세법 제94조 제1호 중 ‘양도’ 부분(2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것), ③ 소득세법 제98조(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것), ④ 소득세법 부칙(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것) 제8조 전단(1995. 12. 29. 법률 제5031호로 전문개정된 것)에 대하여 위헌법률 심판제청을 신청하였으나, 대법원은 2006. 10. 26. 그 중 제94조 제1호 부분에 대해서는 위헌법률심판 제청신청서에 위헌이라고 해석되는 이유에 관한 사항이 전혀 포함되지 않았다며 신청을 각하하고, 나머지 조항들에 대해서는 헌법에 위반되지 않는다며 신청을 기각하는 외에 청구인의 상고 또한 기각하였다(대법원 2005아28호). (5) 그 후 청구인은 헌법재판소법 제68조 제2항에 따라 앞서 본 소득세법 조항들이 재산권 보장을 규정한 헌법 제23조 제1항, 조세법률주의원칙을 규정한 헌법 제59조, 포괄위임금지원칙을 규정한 헌법 제75조 등에 위반된다고 주장하면서, 2006. 11. 24. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다. 나. 심판의 대상 청구인은 앞서 본 소득세법 조항 중 제88조 제1항에 대하여는 ‘양도’ 부분만을, 제98조에 대하여는 ‘취득시기’ 부분만을 심판대상으로 삼고 있으나, 제88조 제1항은 ‘양도’의 정의에 관한 규정이고, 제98조는 취득시기와 양도시기에 관하여 정함이 없이 그에 대한 사항을 대통령령에 위임한 규정이므로, 이들 조항 전부를 심판대상으로 보아야 한다. 따라서 이 사건 심판대상은 ① 구 소득세법 제88조 제1항 전문(2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것), ② 구 소득세법 제94조 제1호 중 ‘양도’ 부분(2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것), ③ 소득세법 제98조(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것), ④ 소득세법 부칙(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것) 제8조 전단(1995. 12. 29. 법률 제5031호로 전문개정된 것, 이하 이들 법조항을 통틀어 ‘이 사건 심판대상 조항’이라 한다)의 위헌 여부이고, 이 사건 심판대상 조항과 관련조항의 내용은 다음과 같다. [심판대상조항] 구 소득세법 제88조(2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것) ① 제4조 제3호 및 이 장에서 "양도"라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(「상속세 및 증여세법」제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. 구 소득세법 제94조(2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 양도소득은 당해 연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득 2.∼5. 생략 소득세법 제98조(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것) 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. 소득세법 부칙(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 것) 제8조(1995. 12. 29. 법률 제5031호로 전문개정된 것) 제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984년 12월 31일 이전에 취득한 것은 1985년 1월 1일에 취득한 것으로 보며, 동조 제2호 내지 제5호에 규정하는 자산의 경우로서 대통령령이 정하는 자산에 대하여는 대통령령이 정하는 날에 취득한 것으로 본다. [관련조항] [별지] 기재와 같다. 2. 청구인의 주장 요지 및 법원의 제청신청 각하ㆍ기각 이유 요지 가. 청구인의 주장 요지 헌법상 재산권 보장의 내용과 한계를 정하는 법률 가운데 근간이 되는 민법은 법률 또는 관습법에 의하는 외에는 물권을 임의로 창설하지 못하고, 법률행위로 인한 부동산소유권의 취득에 있어서는 등기를 성립요건으로 하고 있는데도(제185, 186조), 이 사건 심판대상 조항은 부동산소유권의 ‘취득시기’를 등기와 상관없이 대금청산일로 규정하여 물권의 내용을 임의로 창설하였고, 법률행위로 인한 부동산소유권은 등기하여야 취득할 수 있도록 하여 취득시기도 그 시점임이 명확하고, 또 부동산의 경우 양도와 취득은 동일한 개념이거나 대응하는 개념이 아닌데도, 부동산소유권의 ‘양도시기’와 ‘취득시기’에 관하여 불필요하게 대통령령에 포괄적으로 위임하였으며, 나아가 1984. 12. 31. 이전에 취득한 부동산에 대하여는 소유권이전등기 여부나 그 시기에 관계없이 획일적으로 1985. 1. 1.에 취득한 것으로 의제하고 있다. 따라서 소득세법 제88조 제1항 전문 및 제94조 제1호 중 ‘양도’와 제98조 중 ‘취득시기’를 법률행위로 인한 등기에 의한 부동산소유권 취득을 포함하거나 포함하여 해석하는 한 청구인의 재산권을 침해하고, 헌법상 조세법률주의ㆍ포괄위임금지ㆍ신뢰보호 원칙에 위반되며, 또한 부칙 제8조 전단의 ‘제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984. 12. 31. 이전에 취득한 것’이 법률행위로 인한 등기에 의한 부동산소유권 취득이 아닌 경우까지 포함하는 한 청구인의 재산권을 침해하고, 헌법상 조세법률주의ㆍ포괄위임금지ㆍ신뢰보호 원칙에도 위반된다. 나. 법원의 제청신청 각하ㆍ기각 이유요지 (1) 위헌법률심판 제청신청서에 소득세법 제94조 제1호가 위헌이라고 해석되는 이유를 제시하지 않고 있으므로, 이에 대한 신청은 부적법하다. (2) 소득세법 제88조 제1항과 제98조를 부동산의 소유권 변동에 관한 특별규정이라 할 수 없고, 제88조 제1항이 규정하고 있는 ‘양도’는 양도소득세 제도 및 입법취지, 당해 문구의 일반적 의미 등을 종합해 볼 때 자산이 사실상 유상으로 이전되는 경우를 의미하는 것이 분명하며, 제98조와 관련조항을 전체적ㆍ체계적으로 해석하면 하위법규인 대통령령에서 규정될 내용과 범위를 예측할 수 있고, 부칙 제8조는 제88조 제1항 및 제98조에 따른 의제규정이므로, 위 각 조항이 법률행위로 인한 부동산소유권 취득에 적용된다고 하더라도 그것이 재산권을 침해하거나 조세법률주의를 규정하고 있는 헌법 제59조 및 포괄위임입법을 금지하고 있는 헌법 제75조에 위반된다고 할 수 없다. 3. 판 단 가. 이 사건 심판대상 조항의 조세법률주의원칙 위반 여부 (1) 청구인은, 소득세법 제88조 제1항 전문 및 제94조 제1호 중 ‘양도’와 제98조 중 ‘취득시기’를 ‘법률행위로 인한 부동산소유권 취득’을 포함하거나 포함하는 것으로 해석하고, 부칙 제8조 전단의 ‘제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984. 12. 31. 이전에 취득한 것’이 ‘법률행위로 인한 등기에 의한 부동산소유권 취득이 아닌 경우’까지 포함하는 한 과세요건 법정주의와 명확주의에 위반된다고 주장하나, 청구인의 이러한 주장은 법률행위로 인한 부동산소유권의 취득은 세법에 있어서도 민법에서와 마찬가지로 등기를 필요로 하고, 그 취득시기도 등기시로 보아야 한다는 것을 전제로 하여 이 사건 심판대상 조항이 부동산의 양도시기 및 취득시기를 등기시가 아닌 시점으로 볼 수 있는 여지를 둔 것은 과세요건 법정주의 및 명확주의에 반한다는 취지로 선해할 수 있다. (2) 헌법은 제38조에서 "모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다."고 규정하고, 제59조에서는 "조세의 종목과 세율은 법률로 정한다."고 규정함으로써 조세법률주의원칙을 선언하고 있고, 이러한 조세법률주의는 조세평등주의와 함께 조세법의 기본원칙으로서 과세요건을 법률로 규정하여 국민의 재산권을 보장하고 과세요건을 명확하게 규정하여 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 보장하기 위한 것이며, 과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의를 그 핵심적인 내용으로 하고 있다(헌재 2006. 6. 29. 2004헌바8, 판례집 18-1하, 219, 228-229 참조). 먼저 ‘과세요건 법정주의’란 납세의무를 성립시키는 납세의무자ㆍ과세물건ㆍ과세표준ㆍ과세기간ㆍ세율 등의 과세요건과 조세의 부과ㆍ징수절차를 모두 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 규정하여야 한다는 것을 의미하고, 다음으로 ‘과세요건 명확주의’란 과세요건을 법률로 정하였다고 하더라도 그 규정내용이 지나치게 추상적이고 불명확하다면 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 염려가 있으므로 그 규정 내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 것을 의미한다. 이처럼 조세법규는 해석상 애매함이 없도록 명확히 규정될 것이 요청되지만, 조세법규에 있어서도 법규 상호간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 것은 다른 법률의 경우와 다를 바 없으므로, 당해 조세법규의 체계 및 입법취지 등에 비추어 그 의미가 분명하여질 수 있다면 이러한 경우에도 명확성을 결여하였다고 하여 그 규정이 과세요건 명확주의에 위반된다고 할 수는 없다(헌재 1996. 8. 29. 95헌바41, 판례집 8-2, 107, 124; 헌재 2007. 4. 26. 2006헌바71, 판례집 19-1, 502, 507-508 등 참조). (3) 이 사건 심판대상 조항을 포함하여 소득세법은 국민의 대표기관인 국회에 의하여 제정되었고, 관련조항에서 본 바와 같이 법에 양도소득세와 관련한 납세의무자ㆍ과세물건ㆍ과세표준ㆍ과세기간ㆍ세율 등의 과세요건과 조세의 부과ㆍ징수절차가 모두 규정되어 있으므로, 이 사건 심판대상 조항은 과세요건 법정주의에 위반되지 아니한다. 그리고 세법상 물권변동과 관련되는 규정들은 기본적으로 민법의 개념을 원용하고 있지만, 실질과세의 원칙상 반드시 민법의 규정과 일치하여야 하는 것은 아니다. 즉, 권리관계를 명확히 함으로써 거래의 안전을 도모하고 당사자의 진실한 권리관계를 보호하는 데 주안점이 있는 민법에서는 물권변동에 있어서 공시방법을 반드시 갖추어야 물권변동이 효력을 발생하는 형식주의를 취하고 있지만, 담세능력이 있는 자에게 과세권을 실현하기 위한 목적으로 제정된 세법에서는 이와 달리 납세자의 경제적 이득이 발생한 곳에서 담세력이 발생한다는 측면에서 양도자의 사용권이나 수익권 등이 어느 시점에 이전되었는지 등과 같은 실질주의 내지 실질과세의 관점을 취할 수 있는 것이므로, 세법상 재화의 양도시기나 취득시기는 민법의 물권변동시기와 별도로 규정할 수 있는 것이다. 소득세법 제88조 제1항 전문과 제94조 제1호가 규정하고 있는 ‘양도’는 양도소득세 제도 및 입법취지, 당해 문구의 일반적 의미 등을 종합해 볼 때 자산이 유상으로 사실상 이전되는 경우를 의미함이 분명하고, 제98조와 관련조항을 전체적ㆍ체계적으로 해석하면 하위법규인 대통령령에서 규정될 내용과 범위를 예측할 수 있으며, 부칙 제8조는 제88조 제1항, 제94조 제1호 및 제98조에 따른 의제규정에 해당하므로, 양도소득세 제도 및 이 사건 심판대상 조항의 입법취지, 당해 문구의 일반적 의미 등을 종합해 볼 때, 이 사건 심판대상 조항이 과세요건을 명확하게 규정하지 아니하여 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 침해하고 있다고 할 수는 없다. 또한 자산의 양도차익을 계산하기 위한 양도시기 및 취득시기를 정함에 있어 법률행위에 의한 자산의 양도와 법률의 규정에 의한 자산의 양도를 구별할 아무런 근거와 실익도 없으므로, 이 사건 심판대상 조항이 법률행위로 인한 부동산소유권 취득을 포함하는지 여부에 따라 그 위헌 여부가 달라진다고 볼 수도 없다. (4) 따라서 이 사건 심판대상 조항은 과세요건을 법률로 규정하지 아니하거나 명확하게 규정하지 아니하여 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 침해하고 있다고 할 수 없으므로, 조세법률주의원칙에 위반되지 아니한다. 참고로 우리 재판소는 소득세법 제88조 제1항 전문에 대하여 여러 차례에 걸쳐 합헌임을 선언한 바 있다(헌재 2002. 6. 27. 2001헌바44, 판례집 14-1, 590, 596-597; 헌재 2007. 4. 26. 2006헌바71, 판례집 19-1, 502, 507-509 참조). 나. 소득세법 제98조의 포괄위임금지원칙 위반 여부 (1) 청구인은, 법률행위로 인한 부동산소유권의 취득시기가 등기시라는 사법상의 원칙이 있음에도 불구하고, 소득세법 제98조는 구체적으로 명확하게 취득시기의 의미를 규정하지 아니한 채 법률행위로 인한 부동산소유권 취득의 경우까지도 포함하여 대통령령에 부동산소유권의 취득시기를 정할 권한을 포괄적으로 위임함으로써 헌법 제75조의 포괄위임금지원칙에 위반된다고 주장한다. (2) 헌법 제38조와 제59조에 근거를 둔 조세법률주의의 이념은 과세요건을 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 규정하도록 하여 국민의 재산권을 보장하고, 과세요건을 명확하게 규정하여 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 보장하기 위한 것이다(헌재 1995. 11. 30. 93헌바32, 판례집 7-2, 598, 606 참조). 그러나 사회현상의 복잡다기화와 국회의 전문적ㆍ기술적 능력의 한계 및 시간적 적응능력의 한계로 인하여 조세부과에 관련된 모든 법규를 예외 없이 형식적 의미의 법률에 의하여 규정한다는 것은 사실상 불가능할 뿐만 아니라 실제에 적합하지도 아니하기 때문에, 경제현실의 변화나 전문적인 기술의 발달에 즉시 대응하여야 할 필요 등 부득이한 사정이 있는 경우에는 법률로 규정하여야 할 사항에 관하여 국회 제정의 형식적인 법률보다 더 탄력성이 있는 행정입법에 위임함이 허용된다고 할 것이다(헌재 1996. 6. 26. 93헌바2, 판례집 8-1, 525, 532 참조). 헌법은 제75조에서 "대통령은 법률에서 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항 ……에 관하여 대통령령을 발할 수 있다."고 규정함으로써 위임입법의 근거를 마련함과 동시에 위임은 ‘구체적으로 범위를 정하여’ 하도록 하여 그 한계를 제시하고 있다. 이와 같이 입법을 위임할 경우에는 법률에 미리 대통령령으로 규정될 내용 및 범위의 기본사항을 구체적으로 규정하여 둠으로써 행정권에 의한 자의적인 법률의 해석과 집행을 방지하고 의회입법과 법치주의의 원칙을 달성하고자 하는 헌법 제75조의 입법취지에 비추어 볼 때, ‘구체적으로 범위를 정하여’라 함은 법률에 대통령령 등 하위법규에 규정될 내용 및 범위의 기본사항이 가능한 한 구체적이고도 명확하게 규정되어 있어서 누구라도 당해 법률 그 자체로부터 대통령령 등에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 함을 의미한다 할 것이고, 그 예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니라 관련 법조항 전체를 유기적ㆍ체계적으로 종합 판단하여야 하며, 또 각 대상 법률의 성질에 따라 구체적ㆍ개별적으로 검토하여야 한다. 그리고 이와 같은 위임의 구체성ㆍ명확성의 요구 정도는 그 규율대상의 종류와 성격에 따라 달라질 것이지만 특히 처벌법규나 조세법규와 같이 국민의 기본권을 직접적으로 제한하거나 침해할 소지가 있는 법규에서는 구체성ㆍ명확성의 요구가 강화되어 그 위임의 요건과 범위가 일반적인 급부행정의 경우보다 더 엄격하게 제한적으로 규정되어야 하는 반면, 규율대상이 지극히 다양하거나 수시로 변화하는 성질의 것일 때에는 위임의 구체성ㆍ명확성의 요건이 완화되어야 할 것이다(헌재 2006. 4. 27. 2005헌바69, 판례집 18-1상, 561, 568-569; 헌재 2006. 11. 30. 2006헌바36등, 판례집 18-2, 488, 506 등 참조). (3) 헌법재판소는 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문개정되기 전의 것) 제27조가 양도소득세의 세액을 계산할 때 중요한 요건인 ‘취득시기’와 ‘양도시기’에 관하여 스스로 기본적 사항을 규정하지 아니한 채 그에 관한 사항을 포괄하여 대통령령에 위임한 것이 헌법에 위반되는지 여부에 관하여,『구 소득세법 제27조는 자산의 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다고 규정하고 있는바, "자산의 양도"에 관하여는 구 소득세법 제4조 제3항에서 "자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도ㆍ교환ㆍ법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다."고 규정하여 그 개념을 명백히 하고 있고, 취득이라는 개념은 양도에 대응하는 개념이므로 그 개념도 명백하다고 할 수 있다. 따라서 구 소득세법 제27조에 의하여 대통령령에 규정될 내용인 자산의 양도나 취득의 시기라는 것은 그 개념이 명백한 것이고 그에 따라 하위법규인 대통령령에서 규정될 내용도 명백하다고 할 것이므로 위 법률규정은 위임의 명확성을 갖추었다고 할 것이다. 또한 자산의 양도나 취득시기는 그 규율대상이 지극히 다양하고, 수시로 변화하는 것이어서 이를 대통령령에 위임함에 있어서 위임의 구체성 요건은 완화되어야 할 것인바, 구 소득세법 제27조와 관련 법률조항을 전체적ㆍ체계적으로 해석하면, 국민이 하위법규인 대통령령에서 규정될 내용과 범위를 예측할 수 있다고 할 것이므로, 구 소득세법 제27조는 조세법률주의를 천명한 헌법 제59조나 포괄적 위임입법을 금지한 헌법 제75조를 위반한 것이라고 할 수 없다.』고 하여 합헌임을 선언한 바 있다[1997. 7. 22. 96헌바80, 98헌바88(병합), 판례집 11-2, 90]. (4) 위 선례의 심판대상은 "자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다."고 규정한 구 소득세법 제27조로서, 소득세법 제98조와 조문의 위치만 다를 뿐 동일한 내용이고, 위 선례의 판단은 현재에도 유효하며 이를 변경할 만한 사정변경이 있다고 보기도 어려우므로, 이에 비추어 볼 때 소득세법 제98조는 포괄위임금지원칙에 위반되지 아니한다. 다. 이 사건 심판대상 조항의 재산권 침해 여부 (1) 청구인은, 이 사건 심판대상 조항은 임의로 물권을 창설한데다가 재산권의 제한에 있어 과잉금지원칙을 위반하였으므로 헌법 제23조 제1항의 재산권 보장에 위반된다고 주장한다. (2) 소득세법 제88조 제1항은 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 양도라고 규정할 뿐 법률상 양도의 효력이 발생할 것을 상정하지 않고 있고, 제98조의 양도 또는 취득의 시기에 관한 규정은 그때에 양도 또는 취득의 법률상 효과가 발생하는 것이 아니고 다만 양도차익을 계산함에 있어서 양도 또는 취득의 시기를 일정 시기로 의제하는 것에 불과하며, 이는 사법관계에 있어서와 달리 목적물의 소유권이 이전되는 측면이 아니라 양도차익이 실현된다는 소득의 측면에 그 중점을 둔 것이므로 이 사건 심판대상 조항은 부동산의 소유권 변동을 초래하지 않고 또 새로이 물권을 창설하는 것도 아니다. 그리고 이 사건 심판대상 조항은 입법자가 실질적 소득 또는 수익이 있는 곳에 과세한다고 하는 실질과세의 원칙을 실현하기 위하여 마련한 것이고, 또한 1984. 12. 31. 이전에 취득한 부동산은 1985. 1. 1.에 취득한 것으로 의제함으로써 1985년 이전에 부동산을 취득한 자에 대하여는 양도소득의 과세표준을 감하여 그 조세의 부담을 경감시켜 주고 있다. 이러한 제반 사정을 감안하여 보면, 이 사건 심판대상 조항은 청구인의 재산권을 제한함에 있어서 그 입법목적에 필요한 최소한의 범위로 한정하지 아니하였다거나 부적절한 방법을 선택하였다고 볼 수 없으므로, 이 사건 심판대상 조항은 과잉금지원칙에 위반되지 아니한다. (3) 따라서 이 사건 심판대상 조항은 새로운 물권을 창설하는 것이 아니고, 과잉금지원칙에도 위반되지 아니하므로, 청구인의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다. 라. 이 사건 심판대상 조항의 신뢰보호원칙 위반 여부 신뢰보호원칙의 위반 여부를 판단하기 위하여는 한편으로는 침해받은 이익의 보호가치, 침해의 중한 정도, 신뢰가 손상된 정도, 신뢰침해의 방법 등과 다른 한편으로는 입법을 통해 실현하고자 하는 공익적 목적을 종합적으로 비교ㆍ형량하여야 한다(헌재 1995. 6. 29. 94헌바39, 판례집 7-1, 896, 910 참조). 이 사건 심판대상 조항에 의하여 사법상의 부동산소유권 취득시기가 변동되는 것이 아닐 뿐만 아니라 실질과세의 원칙을 실현하기 위하여 세법상 부동산소유권의 취득시기를 민법과 달리 정할 수 있어, 민법의 규정에 대한 청구인의 신뢰는 조세와 관련된 입법을 통하여 실현하고자 하는 담세력에 상응한 과세라는 공익적 목적보다 우선하여 보호되어야 할 하등의 합리적인 이유가 없으므로, 이 사건 심판대상 조항은 신뢰보호원칙에 위반되지 아니한다. 4. 결 론 그렇다면 이 사건 심판대상 조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다. 재판관 이강국(재판장) 조대현 김희옥 김종대 민형기(주심) 이동흡 목영준 송두환

[출처] 법제처 : 국가법령정보센터(헌재 결정례) - 2006헌바95

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[ 참조조문 ]

신탁법 제1조

토지구획정리사업법

소득세법 제4조 제27조 제88조 제94조 제98조

헌법재판소법 제68조

대한민국헌법 제23조 제59조 제75조

국민연금법