+ - 북마크 저장 [행정] 항소사건

서울고등법원 2021.06.23 선고 2020누54755 판결

수증자 사망 후 한정상속 상속인들에게 증여세 결정고지하고 증여자에게 연대납세의무자 지정통지한 이 사건 처분은 위법함[국패] 【주 문】 1. 피고의 항소를 기각한다. 2. 항소비용은 피고가 부담한다. 【이 유】【1. 처분의 경위 및 관계 법령】 이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는, 제1심 판결문 2쪽에 기재된 ‘1. 처분의 경위’ 항목 부분(별지 2 ‘원고와 노○○의 금융거래내역 포함’) 및 별지 3 ‘관계 법령’ 부분의 각 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다. 2. 이 사건 처분의 적법 여부 가. 당사자들의 주장 요지 1) 원고 주장 요지 가) 원고는 노○○에게 이 사건 금원을 증여한 것이 아니라 대여한 것이므로 증여세가 부과될 수 없다. 나) 설령 원고가 노○○에게 이 사건 금원을 증여하였다고 하더라도, 원고가 구 상속세및증여세법 제4조의2 제5항에 따라 부담하는 연대납세의무는 주된 납세의무자인 수증자의 납세의무가 확정된 후에 비로소 성립하는 연대납부책임으로서 수증자의 납세의무에 대한 종된 채무에 불과하다. 그런데 노○○의 상속인들이 한정승인을 함에 따라 이 사건 증여세 부과처분은 전부 취소되었거나, 취소되지 않았더라도 노○○의 상속재산이 없어 노○○의 상속인들이 증여세 납세의무를 승계하지 아니하여 위법하므로 취소되어야 한다. 따라서 원고에 대하여 구 상속세및증여세법 제4조의2 제5항 제2호의 요건이 성립되지 않고, 원고의 증여세 연대납부책임이 노○○의 상속인들의 증여세 납세의무를 초과할 수도 없으므로, 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다. 2) 피고 주장 요지 가) 주위적으로, 증여자의 증여세 연대납세의무는 수증자의 증여세 납세의무와는 별개의 독립된 채무이므로, 수증자인 노○○의 상속인들이 한정승인을 하였다고 하더라도, 증여자인 원고의 증여세 연대납세의무는 당초 수증자인 노○○에게 성립한 증여세 납세의무 전체에 대해 그대로 성립한다. 나) 예비적으로, 수증자인 노○○는 적어도 2012년, 2015년, 2016년에는 채무초과 상태에 있어 그 무렵 증여받은 금원에 대해서는 증여세를 납부할 능력이 없었으므로, 이 사건 금원 중 2012년, 2015년, 2016년 증여가 이루어진 금원에 대해서는 원고에게 증여세 연대납세의무가 인정된다. 나. 이 사건 금원에 대한 증여 인정 여부 이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는, 제1심판결문 5쪽부터 6쪽에 기재된 ‘1) 이 사건 금원에 대한 증여 인정 여부’ 항목 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다. 다. 원고에 대한 증여세 연대납세의무 성립 여부 1) 관련 법리 구 상속세및증여세법 제4조의2 제5항 본문은 ‘증여자는 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무가 있다’고 하면서 제2호에서 ‘수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납처분을 하여도 증여세에 대한 조세채권을 확보하기 곤란한 경우’를 규정하고 있다. 일반적으로 증여세의 납세의무자는 해당 재산을 증여받은 수증자이고, 증여자의 증여세 연대납세의무는 주된 채무인 수증자의 증여세 납세의무에 대한 종된 채무이다(대법원 1994. 9. 13.선고 94누3698 판결 등 참조). 따라서 구 상속세및증여세법 제4조의2 제5항에 따른 증여자의 증여세 연대납세의무는 주된 납세의무자인 수증자의 증여세 납세의무가 확정된 뒤에 성립하는 연대납부책임으로서, 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납처분을 하여도 증여세에 대한 조세채권을 확보하기 곤란한 경우 등 구 상속세및증여세법 제4조의2 제5항 각호 소정의 사유가 발생하였을 때 추상적으로 성립하지만 세무서장이 국세징수법 제9조에 따라 증여자에게 고지서를 발부하여 납세의 고지를 함으로써 비로소 구체적으로 확정되는 것이고(대법원 1989. 5. 23. 선고 88누3741 판결 등 참조), 수증자에 대한 증여세 납세의무가 구체적으로 확정되지 아니한 이상 증여자의 증여세 연대납세의무 역시 구체적으로 확정되었다고 볼 수 없어 증여자에 대하여 연대납부책임 성립에 따른 증여세를 부과할 수 없다(대법원 1992. 2 . 25. 선고 91누12813 판결 등 참조). 한편 부과과세방식의 조세에 속하는 증여세의 납세의무는 과세관청이 증여세의 과세표준과 세액을 결정하여 통지하는 때에 비로소 확정된다. 2) 구체적 판단 가) 주된 납세의무인 수증자의 증여세 납세의무 확정 여부 (1) 이 사건 금원 증여 당시 수증자인 노○○의 증여세 납세의무는 주된 납세의무로서 곧바로 성립되었다고 볼 것이나, 수증자인 노○○에 대하여 그 사망 전에 증여세납세고지가 이루어지지 않은 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 이 사건 금원의 증여에 따른 수증자인 노○○의 증여세 납세의무는 확정되었다고 볼 수 없다. (2) 그러나 수증자인 노○○가 사망함으로써 그 상속인들이 노○○의 증여세 납세의무를 상속재산의 범위 내에서 승계하였고(국세기본법 제24조), 이후 피고가 2018. 2. 19. 노○○에 대한 이 사건 최초 금원의 증여에 따른 별지 1 표 중 ‘당초 증여세 고지세액 합계’란 기재 이 사건 증여세 7,○○○,○○○,○○○원을 상속인 이◎◎, 노◇◇, 노□□, 노△△가 각 상속지분인 1.5:1:1:1의 비율로 안분하여 연대납부할 의무가 있다는 취지로 그 상속인들에게 이 사건 증여세 부과처분을 하였으므로, 이 사건 금원의 증여에 따른 노○○의 상속인들의 증여세 납세의무는 그 무렵 확정되었다고 할 것이다. (3) 다만, 이 사건 금원의 증여에 따른 증여세 부과제척기간은 국세기본법 제26조의2 제1항 제4호 본문에 따라 10년으로 보아야 할 것인바, 별지 1 표의 순번란 ‘1 내지 11번’ 기재 각 증여금액의 경우에는 피고가 그 각 증여일로부터 10년이 도과한 2018. 2. 19. 상속인들에게 이 사건 증여세 부과처분을 한 사실이 기록상 명백하다. 따라서 이 사건 증여세 부과처분 중 별지 1 표의 순번란 ‘1 내지 11번’ 기재 각 증여금액에 대한 부과처분은 부과제척기간이 지난 이후에 이루어진 것으로서 위법하여 무효이므로, 그 부분 상속인들의 증여세 납세의무는 확정되었다고 볼 수 없다. (4) 이에 대하여 원고는, 노○○의 상속인들이 2018. 3. 21. 이 사건 한정승인 결정을 이유로 서울지방국세청에 이 사건 증여세 부과처분에 대한 이의신청을 하였고, 이에 피고가 상속인들이 상속받은 재산이 없는 것을 확인한 후 2018. 4. 3. 국세청 전산시스템에 이 사건 금원의 증여에 따른 노○○의 상속인들의 증여세 연대납세의무와 관련하여 그 상속인들의 ‘지분율’을 ‘0%’로 입력하고, ‘처리구분’을 ‘종결’로 처리하였으므로, 이 사건 증여세 부과처분은 2018. 4. 3.자로 직권 취소된 것으로 보아야 한다는 취지로 주장한다. 앞서 인정한 사실에다가 을 제4 내지 7호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 노○○의 상속인들이 2018. 3. 21. 이 사건 한정승인 결정을 이유로 서울지방국세청에 이 사건 증여세 부과처분에 대한 이의신청을 한 사실, 서울지방국세청장은 2018. 3. 28. 피고에게 ‘증여세 납세의무자인 노○○가 사망함에 따라 국세기본법 제24조에 의하여 대상 세액을 확정하고자 상속인에게 연대납세의무를 지정하였으나, 상속인이 상속받은 재산이 없는 것으로 확인되어 조세채권을 확보하기 곤란하다’는 이유로 원고를 연대납세의무자로 지정하도록 요청한 사실, 피고는 2018. 4. 3. 국세청 전산시스템에 이 사건 증여세의 연대납세의무와 관련하여 노○○의 상속인들의 ‘지분율’을 ‘0%’로 입력하고, ‘처리구분’을 ‘종결’로 처리한 사실, 이후 서울지방국세청장이 2018. 4. 9. 노○○의 상속인들에 대하여 청구대상이 부존재한다는 이유로 이 사건 증여세 부과처분에 대한 이의신청을 각하하는 취지로 이 사건 심판결정을 한 사실이 인정된다. 그러나 노○○의 상속인들은 국세기본법 제24조에 따라 상속이 개시된 때에 피상속인인 노○○에게 부과되거나 노○○가 납부할 국세 및 강제징수비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 납부할 의무를 부담하게 되는 것인바, 위 규정의 취지는 상속인이 피상속인의 국세 등 납세의무를 상속재산의 한도에서 승계한다는 것이고, 한정승인신고 수리의 심판은 일응 한정승인의 요건을 구비한 것으로 인정한다는 것일 뿐 그 효력을 확정하는 것이 아니며, 한정승인의 효력이 있는지 여부에 대한 판단은 실체법에 따라 결정되는 것이다. 따라서 이후 노○○의 상속인들이 이 사건 한정승인 결정을 받았다고 하더라도, 그로 인해 노○○의 상속인들이 노○○의 증여세 납세의무를 승계하지 않는다거나 또는 상속개시로 인해 상속인들이 승계한 노○○의 증여세 납세의무가 사후적으로 소멸된다고 볼 수는 없고, 단지 상속받은 재산의 한도에서만 인정되는 상속인들의 증여세 납세의무가 이 사건 한정승인 결정으로 인해 상속받은 재산이 없는 것으로 확인되어 사실상 ‘0원’이 된 것으로 봄이 상당하다. 결국 피고가 2018. 4. 3. 국세청 전산시스템에 이 사건 금원의 증여에 따른 노○○의 상속인들의 증여세 연대납세의무와 관련하여 그 ‘지분율’을 ‘0%’로 입력하고, ‘처리구분’을 ‘종결’로 처리한 것은, 이 사건 한정승인 결정으로 인해 노○○의 상속인들의 증여세 연대납세의무가 상속받은 재산이 없어 사실상 그 의무액수가 ‘0원’ 또는 상속인들의 연대납세의무비율이 ‘0%’로 되었음을 내부적으로 확인하고 체납업무를 종결한 것에 불과하고, 이를 두고 피고가 상속인들에 대한 이 사건 증여세 부과처분을 직권으로 취소하였다고 볼 수는 없다. 또한 서울지방국세청장이 2018. 4. 9. 노○○의 상속인들에 대하여 청구대상이 부존재한다는 이유로 이 사건 증여세 부과처분에 대한 이의신청을 각하하는 취지로 이 사건 심판결정을 하였다고 하더라도, 그러한 사정만으로 이 사건 증여세 부과처분이 무효임이 확인되었다거나 직권 취소되어 소멸되었다고 볼 수도 없다. 따라서 이에 반하는 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다. 나) 증여자인 원고의 증여세 연대납세의무 인정 여부 (1) 증여자의 증여세 연대납세의무는 주된 납세의무인 수증자의 증여세 납세의무에 종된 채무로서 수증자의 증여세 납세의무가 확정되지 아니한 이상 증여자의 증여세연대납세의무 역시 확정되었다고 볼 수 없어 증여자에 대하여 연대납세의무 성립에 따른 증여세를 부과할 수 없는 것인바, 이 사건 증여세 부과처분 중 별지 1 표의 순번란 ‘1 내지 11번’ 기재 각 증여금액에 대한 부과처분이 부과제척기간이 경과한 이후에 위법하게 이루어진 것으로 무효여서 그 부분 노○○의 상속인들의 증여세 납세의무가 확정되지 않았음은 앞서 본 바와 같으므로, 주된 납세의무가 성립되었음을 전제로 하는 그 부분 원고의 증여세 연대납세의무 역시 확정되었다고 볼 수 없다. (2) 한편, 증여자의 증여세 연대납세의무는 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납처분을 하여도 증여세에 대한 조세채권을 확보하기 곤란한 경우 등 구 상속세및증여세법 제4조의2 제5항 각호 소정의 사유가 발생하였을 때 비로소 성립하는 것이고, 이때 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없는지 여부는 해당 증여세 납세의무의 성립시점, 즉 그와 같은 증여가 이루어지기 직전 내지 증여일을 기준으로 판단함이 타당하다(대법원 2016. 7. 14. 선고 2014두43516 판결, 2000. 3. 21.자 국심99서2418호 등 참조). 그런데 이 사건의 경우, 이 사건 한정승인 결정 및 을 제12 내지 17호증의 각 기재(가지번호 포함)만으로는, 이 사건 증여세 부과처분 중 부과제척기간이 도과되어 무효이거나 취소된 부분을 제외한 나머지 금원(별지 1 표의 순번란 ‘12 내지 20, 23 내지 31번’ 기재 각 증여금액)에 대한 각 증여일을 기준으로 수증자인 노○○가 그에 따른 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납처분을 하여도 증여세에 대한 조세채권을 확보하기 곤란한 경우에 있었음을 인정하기 부족하고, 달리 위 각 금원 증여 당시 구 상속세및증여세법 제4조의2 제5항 각호 소정의 사유가 발생하였음을 인정할만한 아무런 증거가 없다. (3) 따라서 이 사건 처분은 주된 납세의무인 수증자 또는 그 상속인들에 대한 증여세 납세의무가 확정되지 아니한 상태에서 이루어졌거나 또는 증여자인 원고의 증여세 연대납세의무가 성립하지 않은 상태에서 이루어진 것으로서 위법하다. 3. 결론 따라서 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로, 이에 반하는 피고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

[출처] 국세청 : 국세법령정보시스템 - 2020누54755

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[ 소송경과 ]

[ 참조조문 ]

상속세및증여세법 제4조

국세징수법 제9조

민사소송법 제420조

국세기본법 제24조 제26조

행정소송법 제8조

[ 참조판례 ]